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	du 5 juin 2003	ACTUALITÉ JURIDIQUE

Droit du conjoint survivant sur le logement commun

ENFIN UN MODE D'EMPLOI FISCAL

Depuis le 1er juillet 2002, le conjoint survivant bénéficie de nouveaux droits sur le logement familial, mais il a fallu attendre une instruction fiscale du 7 avril 2003 pour en connaître les conséquences fiscales. Mode d'emploi.

La loi du 3 décembre 2001 a augmenté les droits successoraux du conjoint survivant en le faisant, d'une part, remonter dans l'ordre successoral, et d'autre part, en lui reconnaissant la qualité d'héritier réservataire en cas d'absence de descendants ou d'ascendants du défunt. De plus, ce texte accorde de nouveaux droits au conjoint survivant, sur le logement qu'il occupait à titre de résidence principale, au moment du décès. Mais il semble que Bercy ait eu beaucoup de mal à décider du régime fiscal applicable à ces nouveaux droits, puisque l'instruction fiscale précisant l'incidence de ceux-ci sur le calcul de la succession vient seulement de paraître.
Auparavant, seuls les frais de nourriture, de logement et de deuil étaient à la charge de la communauté (ancien art. 1481 du Code civil). Par conséquent, ils étaient déductibles de l'actif successoral. La loi du 3 décembre 2001 a remplacé ces frais par un droit temporaire au logement (et des meubles qu'il contient) d'un an, qui peut être complété, si le conjoint survivant le souhaite, par un droit viager sur ce même logement et sur son mobilier. La loi est applicable pour le premier droit depuis le 4 décembre 2001 et depuis le 1er juillet 2002 pour le second. Mais en réalité, le mode d'emploi fiscal de ces 2 nouveaux droits manquait. C'est chose faite avec la parution de l'instruction du 7 avril 2003 (BOI 7 G-1-03). 

Quelle fiscalité sur le droit temporaire au logement ?
La première précision apportée par l'administration concerne la fiscalité applicable au nouveau droit temporaire au logement dont bénéficie dorénavant le conjoint survivant. La loi prévoit que, si le défunt était locataire, son conjoint aura droit au remboursement d'un an de loyers (le texte ne mentionne pas les charges), et s'il était propriétaire de son logement, son conjoint bénéficiera de la jouissance gratuite du logement pendant 1 an.
Ce droit double est "réputé effet direct du mariage" et non un acquis successoral. Par conséquent, le conjoint survivant n'a aucun droit de succession à acquitter sur ce droit, qu'il prenne la forme d'un remboursement de loyer ou d'un abattement de 20 % sur la valeur du logement.
En revanche, selon le mode d'exercice de ce droit, son régime fiscal pour les héritiers diffère. Ainsi, l'administration fiscale accepte que, lorsque le défunt était locataire, le montant des loyers puisse être porté au passif de la succession. En revanche, aucune déductibilité n'est possible si le défunt était propriétaire de son logement ; le conjoint survivant a seulement le droit à l'abattement classique de 20 % sur la valeur du bien. Bercy a dû penser qu'autoriser, comme la logique le laissait suggérer, la déduction d'une année de loyers plus 20 % de la valeur du bien serait un peu trop coûteuse pour les Finances publiques !

Quid du droit viager
Contrairement au droit temporaire au logement, le droit viager au logement est un droit nouveau soumis aux droits de succession. Il fallait donc lui donner une valeur.
L'instruction fixe celle-ci à "60 % de la valeur de l'usufruit déterminée conformément au barème de l'article 762 du Code général des impôts", soit 42 % de la valeur du logement si le conjoint a moins de 20 ans, 36 % s'il a entre 20 et 29 ans, 30 % s'il a 30 ans et plus mais moins de 40 ans, 24 % s'il a plus de 40 ans et moins de 49 ans, 18 % si son âge est compris entre 50 et 60 ans, 12 % entre 59 et 69 ans, et 6 % à partir de 70 ans. Il est de plus précisé que l'âge alors à prendre en compte lors de cette estimation est celui du conjoint survivant au terme de l'exercice du droit temporaire au logement, c'est-à-dire 1 an après le décès. Le droit viager est donc imposable à partir de l'expiration du droit temporaire, ce qui peut être une bonne chose pour le conjoint survivant, qui, à la fin de l'année suivant le décès de son époux ou épouse, franchira la tranche d'âge et une moins bonne pour ses héritiers. Mais la parution de l'instruction n'apporte aucune solution réellement pratique quant à la mise en compatibilité de la durée d'exercice de ce droit et de celle du dépôt des déclarations de succession. En effet, une déclaration de succession doit être déposée au plus tard dans les 6 mois qui suivent le décès. Or, le conjoint a 12 mois pour déclarer s'il veut ou non conserver le logement familial jusqu'à son décès. S'il opte pour le bénéfice viager du logement, le premier calcul des droits de succession opéré sera donc à revoir. L'instruction prévoit que les héritiers devront alors déposer une déclaration rectificative dans les 6 mois qui suivront la prise de décision.
Il faut également préciser que les époux peuvent supprimer l'application de ce droit de leur vivant. Toutefois, cette 'privation' doit être exprimée par un acte authentique reçu en la forme solennelle. Il faut donc passer obligatoirement par-devant notaire pour que le conjoint survivant ne puisse bénéficier du droit viager au logement.
Au moment du décès, il peut également apparaître que la conservation du logement par le conjoint survivant est inadaptée à ses besoins (raisons de santé, par exemple). Il est alors possible, par convention, de convertir le droit viager d'habitation et d'usage en une rente viagère ou en un capital. Il faut noter que, d'une part, les nouveaux textes prévoient qu'il n'est pas possible de renoncer à cette faculté de conversion donnée aux nus-propriétaires et au conjoint survivant, et d'autre part, qu'elle ne peut être imposée au conjoint, même par voie judiciaire. Cette conversion donne lieu uniquement au paiement des droits fixes de partage et ne peut donner lieu à un nouveau calcul des droits de mutation.
A noter, enfin, que dans une réponse ministérielle récente, l'administration fiscale vient de préciser que les avantages liés à ce nouveau texte ne se cumulent pas avec ceux découlant de la rédaction d'une donation au dernier vivant. Le conjoint survivant doit choisir ce qui réduit l'intérêt à présent des donations entre époux.
M.-C. Barbier zzz61

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